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注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管模式探析

2005-1-14 10:24 張慶龍 【 】【打印】【我要糾錯(cuò)
    無論在國內(nèi)還是在國外,尋求一個(gè)有效的監(jiān)管模式一直是各國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)研究的熱點(diǎn)問題之一。討論的焦點(diǎn)主要圍繞在政府監(jiān)管與行業(yè)自律之間的選擇上。在經(jīng)歷了一系列財(cái)務(wù)丑聞之后,2002年美國的《薩班斯—奧克斯法案》針對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管予以了積極的回應(yīng),提出設(shè)立獨(dú)立于注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)——上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(PCAOB),擬以獨(dú)立監(jiān)管模式取代自律監(jiān)管(市場監(jiān)管)模式。監(jiān)管模式的選擇問題再一次引發(fā)了國內(nèi)外專家學(xué)者的討論。一種觀點(diǎn)認(rèn)為,轉(zhuǎn)軌經(jīng)濟(jì)時(shí)期,我國應(yīng)發(fā)展和完善以會(huì)員為中心的完整的行業(yè)自律管理和服務(wù)體系 ;另一種觀點(diǎn)認(rèn)為,僅僅依靠行業(yè)自律性組織來監(jiān)管是不現(xiàn)實(shí)和無效的,政府監(jiān)管是必然之路,應(yīng)該建立一個(gè)以法律為準(zhǔn)繩、政府監(jiān)管為主導(dǎo)、行業(yè)自律為從屬的監(jiān)管模式。本文擬對市場監(jiān)管與政府監(jiān)管兩種監(jiān)管模式進(jìn)行剖析,并結(jié)合我國的現(xiàn)實(shí),提出適合我國的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體系的設(shè)想。

    關(guān)于市場監(jiān)管與政府監(jiān)管的爭論

    在人類社會(huì)發(fā)展歷史上,市場與政府好像天生就是一對冤家,總是處在一個(gè)非此即彼的對立面。亞當(dāng)。斯密著名的“看不見的手”理論為攻擊政府的過度干預(yù)提供了很好的理論依據(jù)。然而,市場也并非萬能,也有失靈的時(shí)候。凱恩斯主義適時(shí)地提出了政府干預(yù)理論,認(rèn)為政府不應(yīng)該僅僅扮演一個(gè)消極的社會(huì)保護(hù)者的角色,而應(yīng)該積極干預(yù)經(jīng)濟(jì)生活。然而,政府機(jī)關(guān)森嚴(yán)的等級(jí)制度、繁瑣的辦事程序以及傳統(tǒng)的官本位意識(shí)嚴(yán)重制約了政府行為的有效性 ; 信息的不對稱使得政府無法預(yù)測可能發(fā)生的各種偶發(fā)事件;而且政府也有其自利的一面,資源的稀缺性使得尋租行業(yè)也是不可避免的。也就是說,政府干預(yù)也會(huì)失靈。當(dāng)政府或者市場失靈或失敗時(shí),人們總是不合邏輯地選擇另一方來彌補(bǔ)該缺陷。實(shí)際上,政府難以彌補(bǔ)所有市場缺陷,市場也難以彌補(bǔ)政府的所有不足。

    再來看看注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的市場監(jiān)管模式和政府監(jiān)管模式的選擇問題。市場監(jiān)管模式實(shí)際上是注冊會(huì)計(jì)師們自己管理自己,自己給自己制定規(guī)則,自己監(jiān)督,自己遵守。但在過度競爭和無序競爭的環(huán)境下,由于人的有限理性和委托人、經(jīng)營者、注冊會(huì)計(jì)師三者之間關(guān)系的錯(cuò)位,使得注冊會(huì)計(jì)師往往會(huì)放棄應(yīng)有的職業(yè)懷疑精神和職業(yè)道德,甚至合謀來損害其他市場主體的利益。為此,人們便將希望寄托于政府。

    政府監(jiān)管模式的特點(diǎn)在于政府直接對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)微觀層面的事務(wù)實(shí)施控制。這一模式固然有其權(quán)威性強(qiáng)的一面,但是,由于政府也有其自己的利益,也是從自身的角度計(jì)算管制成本與效益的,并非超然獨(dú)立地從公眾利益角度考慮問題。加之,政府各部門之間,中央和地方政府之間的種種利益沖突,使得注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性往往受到影響。不但不能“促進(jìn)有序競爭”,相反,政府“有形的腳”很容易踩在市場“無形的手”上,從而背離行業(yè)發(fā)展的規(guī)律,加劇市場無序的競爭。

    實(shí)踐證明,單純的市場調(diào)節(jié)和政府干預(yù)都不是管理和發(fā)展注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的靈丹妙藥。因此,越來越多的學(xué)者主張?jiān)谑袌龊驼g引入“中間層”——獨(dú)立監(jiān)管機(jī)構(gòu)。這種監(jiān)管模式,要求監(jiān)管機(jī)構(gòu)既獨(dú)立于政府,又獨(dú)立于市場(自律型的協(xié)會(huì)組織),機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)來源主要是靠自己籌集或國家財(cái)政撥款而非稅收收入形成,具有自主性。相對于政府監(jiān)管模式,它能夠有效克服政府對于市場監(jiān)管的低效率,避免因信息不對稱造成的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇,為市場主體的公平交易和競爭創(chuàng)造良好條件;相對于市場監(jiān)管模式,它能夠避免追求自身利益最大化,而是以實(shí)現(xiàn)和維護(hù)廣大社會(huì)公眾利益為宗旨。

    如果僅從邏輯上選擇,獨(dú)立監(jiān)管模式無疑是最優(yōu)的。但由于執(zhí)行人的有限理性,各國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀不同,所以不能盲目地照抄照搬國外經(jīng)驗(yàn),需要考慮我國的具體實(shí)際去選擇適合我國的監(jiān)管模式。

    建立有中國特色的行業(yè)監(jiān)管體系

    長期以來,我國政府享有全面、直接干預(yù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的權(quán)力,包括對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的干預(yù)。與此相對應(yīng)的必然是社會(huì)自我組織和自我約束能力的萎縮,從而進(jìn)一步加大了對政府的依賴。但指望政府完全以公共利益為導(dǎo)向來管理社會(huì)事務(wù)早已被公共選擇學(xué)派證明是不現(xiàn)實(shí)的。我國也已借鑒世界各國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)管理模式,朝著政府與協(xié)會(huì)力量相結(jié)合的方向變革,希望注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)既能作為“公”的代表,協(xié)助政府對其成員進(jìn)行管理,實(shí)現(xiàn)公共管理的目的,維護(hù)公共秩序,又能作為“私”的代表對政府進(jìn)行制約監(jiān)督,參與政府決策、維護(hù)社會(huì)成員利益,并逐步實(shí)現(xiàn)行業(yè)自律。2003年8月通過的《行政許可法》更是政府監(jiān)管與行業(yè)自律分設(shè)的明顯體現(xiàn)。正如《行政許可法》第13條規(guī)定,凡是通過市場機(jī)制能夠解決的問題,可以由市場機(jī)制去解決;通過市場機(jī)制難以解決,但通過規(guī)范、公正的中介機(jī)構(gòu)自律能夠解決的問題,應(yīng)通過中介機(jī)構(gòu)自律去解決;即使是市場機(jī)制、中介機(jī)構(gòu)自律解決不了需要政府加以管理的問題,也要首先考慮通過事后監(jiān)督去解決。顯然,未來我國將會(huì)努力建設(shè)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的監(jiān)管模式。結(jié)合我國目前的情況,筆者認(rèn)為,當(dāng)前,應(yīng)建立以制度安排為手段,政府為指導(dǎo),行業(yè)自律為基礎(chǔ)的監(jiān)管體系。而這種體系的建立可以通過三個(gè)層面來完成:

    1.法規(guī)層。首先應(yīng)加緊修訂《注冊會(huì)計(jì)師法》,明確監(jiān)管的主體,尤其是設(shè)立唯一的行政監(jiān)管組織,避免多重領(lǐng)導(dǎo)的管理體制。為此,修訂《注冊會(huì)計(jì)師法》時(shí),既應(yīng)明確注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)及行業(yè)協(xié)會(huì)的行政管理部門是國務(wù)院財(cái)政部門,也應(yīng)明確并理順管理體制,即行政管理部門負(fù)責(zé)間接管理,不直接承辦具體事務(wù)。在立法方面,還應(yīng)突出民事責(zé)任和刑事責(zé)任的制裁性,加大追究民事責(zé)任和刑事責(zé)任的處罰力度,并增加“因會(huì)計(jì)信息欺詐造成投資者損失”的民事賠償具體條款,加大對違規(guī)事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師的懲戒力度。此外,應(yīng)盡快出臺(tái)《違反不正當(dāng)競爭的處罰細(xì)則》、《違反注冊會(huì)計(jì)師法處罰細(xì)則》等具體法律規(guī)范,做到有法可依,將行業(yè)不良現(xiàn)象的懲罰落到實(shí)處。

    2.行業(yè)自律層。注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)要充分運(yùn)用政府賦予的職能逐步建立行業(yè)自律體系。通過行業(yè)檢查和政府委托、聯(lián)手檢查等手段,通過設(shè)立各個(gè)專門委員會(huì)等方式,制定嚴(yán)格的執(zhí)業(yè)行為違規(guī)處罰措施,提高和樹立自律管理的形象,逐步完成向行業(yè)自律性管理的過渡。需要說明的是,這種自律,不僅是行業(yè)協(xié)會(huì)的自律,還是會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的自律和注冊會(huì)計(jì)師的自我約束。為此,會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立自律性的運(yùn)作機(jī)制,加強(qiáng)內(nèi)部的日�?刂�,引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向審計(jì);在業(yè)務(wù)的承接上應(yīng)嚴(yán)格把關(guān),對業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中的不良行為應(yīng)建立所內(nèi)的懲戒細(xì)則,建立注冊會(huì)計(jì)師的日常工作報(bào)告制度,對注冊會(huì)計(jì)師的日常工作應(yīng)有跡可查,同時(shí)也起到一定的監(jiān)控作用; 有意識(shí)的培養(yǎng)注冊會(huì)計(jì)師的誠信道德,樹立誠信是會(huì)計(jì)師事務(wù)所立所之本,是注冊會(huì)計(jì)師“生命”所在的理念。

    3.行業(yè)他律層。注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的自律不可能是完全意義上的“自律”。完全自律的結(jié)果往往會(huì)形成行業(yè)利益的最大化,這種不均衡必將損害廣大社會(huì)公眾的利益,損害行業(yè)存在的基礎(chǔ)�?梢�,問題的關(guān)鍵是誰來監(jiān)管注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)以及會(huì)員?協(xié)會(huì)的收入來源是注冊會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所交的會(huì)費(fèi),這使注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)處在一個(gè)“維護(hù)與監(jiān)督”的角色沖突中,因此必要的行政監(jiān)管以及社會(huì)公眾輿論的監(jiān)督還是有助于對自律過程中出現(xiàn)的偏差行為進(jìn)行及時(shí)的糾正的。

    (作者單位:天津財(cái)經(jīng)大學(xué))
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